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Home Attualità Attualità Termini di decadenza dal potere di accertamento e di riscossione degli atti impositivi (Parte 3)

Termini di decadenza dal potere di accertamento e di riscossione degli atti impositivi (Parte 3)

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di RAFFAELE AGOSTINACCHIO*

Si prosegue la trattazione dei termini di accertamento degli atti per altri tributi diversi dalle Imposte sui redditi e dei tributi locali.

Altri tributi

Anche per i tributi diversi dalle imposte sui redditi e dall’IVA, gli avvisi di accertamento devono essere notificati entro determinati termini previsti a pena di decadenza.

Gli Atti impositivi diversi dalle imposte sui redditi e dall’IVA, i provvedimenti devono essere anch’essi notificati entro termini previsti a pena di decadenza, che variano a seconda del tributo nonché della fattispecie considerata.


Per la fiscalità locale, invece, i termini per l’accertamento sono stati unificati per tutti i tributi dalla L. 27.12.2006 n. 296 (Finanziaria 2007).

imposta di registro

Per ciò che riguarda l’imposta di registro, il DPR 131/86 stabilisce che:

  • l’imposta relativa agli atti che non sono stati presentati per la registrazione deve essere richiesta entro cinque anni dal giorno in cui avrebbe dovuto essere richiesta la registrazione o si è verificato il fatto che legittima la registrazione d’ufficio;

  • l’avviso di rettifica di maggior valore deve essere notificato entro due anni dal pagamento dell’imposta proporzionale;

  • salvo il caso relativo al punto precedente, l’imposta deve essere richiesta entro tre anni decorrenti, per gli atti presentati per la registrazione o regi­strati per via telematica:

  • dalla richiesta di registrazione, se si tratta di imposta principale;

  • dalla data in cui è stata presentata la denuncia di cui all’art. 19 del DPR 131/86 (eventi succes-sivi alla registrazione), se si tratta di imposta complementare;

  • dalla data di notifica della sentenza del giudice tributario ovvero dalla data in cui la stessa è divenuta definitiva, qualora sia stato proposto ricorso avverso l’avviso di liquidazione o di rettifica;

  • dalla data di regi­strazione dell’atto, in ipotesi di oc­cultazione di corrispettivo;

  • dalla data di registrazione dell’atto ovvero dalla data di presentazione della denuncia di cui all’art. 19 del DPR 131/86 (eventi successivi alla registrazione), se si tratta di imposta suppletiva.

imposta sulle successioni e sulle donazioni

Per l’imposta sulle successioni, l’art. 27 del D. Lgs. 346/90 prevede che:

  • la liquidazione dell’imposta deve essere notificata entro tre anni dalla presentazione della dichiarazione di successione o della dichiarazione so­stitutiva o integrativa;

  • la rettifica della dichiarazione infedele o incompleta deve essere notificata entro due anni dal paga­mento dell’imposta principale;

  • in caso di omissione della dichiarazione, l’avviso deve essere notificato entro cinque anni dalla sca­denza del termine previsto per la dichiarazione omessa.

Per quanto riguarda, invece, l’imposta sulle donazioni l’art. 60 del DLgs. 346/90 stabilisce che vale la normativa operante in tema di imposta di registro.

imposte ipotecaria e catastale

Per le imposte ipotecaria e catastale valgono, in linea generale, i termini previsti per l’imposta di registro e per l’imposta sulle successioni.

irap

Nell’IRAP trovano applicazione i termini previsti per le imposte sui redditi, posto che l’art. 25 del DLgs. 446/97 rinvia, per l’accertamento, alla disciplina del DPR 600/73.

Tuttavia, all’IRAP non può ritenersi applicabile il raddoppio dei termini per le violazioni penali.

tributi locali

La notifica degli avvisi di accertamento, per tutti i tributi locali (ICI, imposta sulla pubblicità, TARSU, TOSAP, ecc.), deve avvenire a pena di decadenza entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione o il ver­samento sono stati o avrebbero dovuto essere effettuati.

agevolazioni “prima casa”

Particolare questione và posta in merito al recupero delle agevolazioni “prima casa”. Esso va effettuato entro termini decadenziali, nello specifico entro il termine triennale di cui all’art. 76 del DPR 131/86, il cui ambito di applicazione deve essere puntualmente delineato.

L’individuazione del termine per il recupero delle agevolazioni “prima casa” è stato oggetto di vari contrasti giurisprudenziali, i quali sono stati risolti ad opera delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione le quali, con la sentenza 21.11.2000 n. 1196, hanno chiarito che alla fat­tispecie in esame si applica il termine triennale di cui all’art. 76 del DPR 131/86 e non quello decennale di cui all’art. 78 del medesimo DPR.

Proroga biennale per mancata adesione ai condoni

La proroga dei termini prevista dall’art. 11 co. 1 ultimo periodo della L. 289/2002 trova applicazione anche nel recupero delle agevolazioni fiscali per l’acquisto della “prima casa”, e ciò lo si ricava dal co. 1-bis del medesimo art. 11.

Dies a quo

Si è parlato di ”particolare questione” in quanto una problematica frequente è quella di definire da quando far partire il termine decadenziale triennale per quanto riguarda le agevolazioni prima casa.

La problematica incorre non nel termine decadenziale in sé, ma il momento da cui far partire tale termine.

Il termine decorre dal momento in cui l’ufficio si trovi nelle condizioni per contestare la perdita del trattamento age­vo­la­to.

Tale momento varia a seconda della dichiarazione resa nell’atto, posto che la mendacità delle dichiarazioni rese in sede di rogito può manifestarsi con modalità differenti:

  • il contribuente può aver dichiarato una condizione che non sussisteva già al momento della stipula del contratto (ad esempio, dichiarando falsamente di non possedere, nel Comune dove si trova l’immobile, alcun altro immo­bi­le), ponendo in essere il c.d. “mendacio originario”;

  • la discrepanza tra quanto affermato in sede di rogito e la realtà può deter­minar­si anche in conseguenza di eventi sopravvenuti, come avviene, ad esem­pio, nel caso in cui il soggetto dichiari che trasferirà la propria resi­denza nel Comune ove si trova l’immobile entro 18 mesi dal rogito, ma tale condizione non viene, poi, realizzata. Tali casi configurano ipotesi di “men­dacio soprav­venuto”

    Quest’ultima è l’ipotesi più frequentemente trattata nel contenzioso.

Il dies a quo del termine decadenziale è quindi diverso a seconda che si verta in un’ipo­te­si di mendacio originario o di mendacio sopravvenuto.

Mendacio originario

Qualora il contribuente attesti in atto un elemento discordante dalla realtà riscontrabile al momento dell’atto stesso, il termine di decadenza triennale decorre dal momento stesso della registrazione, poiché l’ufficio può già verificare la mancanza delle condizioni per l’ap­pli­ca­zio­ne dell’agevolazione.

Per cui il termine decorre dalla data di registrazione se, al momento dell’atto, siano già sussistenti le circostanze che impediranno l’avverarsi delle condizioni dichia­rate in atto dal contribuente.

Mendacio successivo

Ove la falsità dell’attestazione fatta in sede di rogito si manifesti suc­ces­sivamente, il termine di decadenza triennale decorre dal momento in cui si sia verificato l’evento in conseguenza del quale la mendacità si è rivelata.

Nel caso in cui il contribuente non trasferisca la residenza nel Comune in cui si trova l’immobile entro 18 mesi dal rogito, il termine di decadenza triennale a disposizione dell’ufficio decorre dallo scadere del diciot­­tesimo mese dall’acqui­sto. In pratica, il termine di decadenza per l’accertamento sarà di 4 anni e mezzo dal ro­gito.

Si ricorda che un’ulteriore causa di decadenza dal godimento dell’agevolazione prima casa è costituita dalla vendita dell’immobile prima del decorso di 5 anni dall’ac­quisto. La decadenza è impedita dall’acquisto di un altro immobile da adibire a propria abitazione principale entro un anno dalla vendita infraquin­quennale.

Posto che anche il verificarsi di tale decadenza è legata ad un evento (mancato riacquisto entro un anno dalla vendita) successivo all’acquisto agevolato, anche in tal caso la decorrenza del termine triennale per l’accer­tamento non può decorrere dal momento della registrazione dell’atto, bensì da un momento successivo, essen­do im­pos­sibile accertare la decadenza già al momento dell’acquisto agevolato.

In particolare, il termine per l’accertamento, in tal caso, decorrerà dallo scadere dell’anno successivo alla vendita infraquinquennale.

Pertanto, in caso di vendita infraquinquennale dell’immobile acquistato con l’age­vo­­la­zione, la decadenza interverrà dopo 4 anni dall’atto di trasferimento a titolo oneroso o gratuito dell’immobile acquistato con le agevolazioni.

Immobile in costruzione

Altra questione di particolare interesse e di comune riscontro è quella delle “abitazioni in costruzione”.

L’acquisto di un immobile in costruzione configura una situazione “particolare” nella quale può rivelarsi difficile applicare i principi sopra esposti.

Infatti, fino a che l’immobile non viene ad esistenza, non è possibile accertare la mendacità di alcune delle dichiarazioni effettuate in relazione ad esso, né veri­fi­ca­re la sussistenza delle caratteristiche dell’immobile.

In particolare, è chiaro che, sino a che l’immobile non sia stato ultimato, è impos­sibile verificare se esso sia di lusso o meno, poiché le caratteristiche dell’immobile finché non verrà ultimato, potrebbero ancora essere modificate.

Pertanto, Agenzia delle Entrate nella circ. 12.8.2005 n. 38, per evitare il differimento all’infinito dei termini per la verifica delle condizioni per godere dell’agevolazione, ha stabilito che è necessario stabilire un termine entro il quale il contribuente deve ultimare i lavori. In quanto la Legge non fissa alcun termine entro il quale i lavori di costruzione debbano essere ultimati, potrebbe accadere che l’Ammi­nistra­zione non venga mai messa in condizione di verificare la decadenza dall’age­volazione (ipotesi in cui i lavori non vengano mai ultimati).

Pertanto, secondo la circ. menzionata, è comunque necessario che i lavori di costru­zio­ne siano ultimati entro 3 anni dal momento della registrazione dell’atto di acquisto.